DROIT ET FISCALITE PAR EMILE MBANDJI

Impact de la Loi de Finances pour l'exercice 2011

Pour couvrir ses ressources prévues pour 2 571 000 000 FCFA, la Loi de Finances pour l’exercice 2011 a apporté d’importants aménagements à la législation fiscale en vigueur. Nous proposons ici un commentaire de ces aménagements qui touchent autant la fiscalité de porte que les fiscalités internes.

I - LES AMENAGEMENTS TOUCHANT LA FISCALITE DE PORTE

1.- La Loi de Finances introduit un abattement sur la valeur imposable à l’importation, de certains véhicules, pneumatiques neufs et moteurs hors-bord.

A – Abattement sur la valeur imposable de certains véhicules importés

2.- La Loi de Finances 2011 encadre désormais avec plus de précision la détermination de la valeur en douane. Ainsi, sans s’écarter de l’Acte 3/87-UDEAC-CD-1323 relatif à cette détermination, la loi souligne qu’il sera désormais tenu compte de tout document professionnel indiquant les côtes officielles, notamment l’Argus de l’automobile et le Kelley Blue Book. Au prix ainsi obtenu, s’ajoute le coût de transport et de l’assurance pour l’obtention de la valeur imposable. Il aurait été souhaitable, sur ce point précis, d’ajouter que le coût de transport et de l’assurance à retenir est le coût réellement supporté. Cette précision aurait mis un terme à l’application de certains forfaits pénalisants pour les importateurs. Nonobstant cet oubli, il est fait application sur la valeur imposable ainsi obtenue, d’un abattement de 30 % sur les véhicules dont l’âge, au moment de l’importation, n’excède pas sept (7) ans, ainsi que sur les véhicules neufs importés par les particuliers pour leur usage personnel.

3.- Il faut rappeler que l’idée initiale était d’interdire l’importation des véhicules au-delà d’un certain âge, pour combattre la pollution et la dégradation des chaussées. Mais cette idée a évolué, pour devenir plutôt un encouragement à l’importation de véhicules moins âgés. Seulement, il nous semble que la mesure aurait gagné à être plus incitative dans un sens, et répressive dans l’autre. En effet, on aurait imaginé un abattement d’au moins 40 % de la valeur imposable dans les cas cités ; à l’inverse, une surtaxe progressive par pallier sur l’importation de véhicules âgés de plus de sept (7) ans aurait été réellement dissuasive. Il est en effet aisé de constater qu’au niveau de la Douane, le coût réel d’une importation de véhicule compte tenu des autres frais et taxes qui y sont dus, en dehors de la vignette et des frai de mutation de la carte grise, est de l’ordre de 92 % de la valeur imposable. L’abattement s’appliquant sur la valeur imposable, son taux devrait être suffisamment consistant pour rendre la mesure incitative.

B - Abattement sur la valeur imposable des pneumatiques neufs

4.- La nouvelle loi veut également inciter à importer des pneumatiques neufs en introduisant un abattement de 20 % sur leur valeur imposable. De même qu’en ce qui concerne les véhicules d’occasion ci-dessus, la mesure ne nous parait pas suffisamment attractive. La conjugaison d’un taux d’abattement plus élevé pour l’importation des pneumatiques neufs et d’une surtaxe progressive à l’importation des pneumatiques usagés serait plus efficace. Il convient de relever que la limitation des pneumatiques usagés concourt à la réduction des accidents de la circulation.

C - Abattement sur la valeur imposable des moteurs hors-bord

5.- La Loi de Finances pour l’exercice 2011 veut inciter à l’acquisition des moteurs hors-bord en leur accordant, à l’importation, un abattement de 30 % sur la valeur imposable. Ce taux aurait également pu être plus élevé, si l’on s’en tient aux diverses retombées indirectes possibles de cette mesure d’incitation :

- amélioration de la pêche artisanale,

- augmentation des ventes de gasoil, et partant des recettes fiscales liées à la Taxe Spéciale sur les Produits Pétroliers (TSPP).

6.- D’une manière générale, les aménagements touchant la fiscalité de porte sont une avancée, bien qu’insuffisante, dans l’amélioration des conditions de vie des camerounais, tel qu’édicté dans les orientations générales de la circulaire n° 001-CAB-PR du 13 septembre 2010, relative à la préparation du budget de l’Etat pour l’exercice 2011. Cependant certaines attitudes relevant du passé vont à l’encontre de cette même circulaire. C’est le cas de la gratuité de l’établissement et du renouvellement de la carte de contribuable, instituée par la Loi de Finances pour l’exercice 2011. Sa mise à jour dans le système informatique de la Direction Générale des Douanes, non prévue par la loi, continue d’être facturée à vingt mille francs CFA (20 000 FCFA), alors que ces frais ne sont pas répertoriés dans les recettes du Trésor Public.  Les insuffisances relevées dans la loi de 2011 quant à elles situent les aménagements identifiés en marge de la politique budgétaire (en matière de recettes) telle que prévue au point 37 de la circulaire n° 001-CAB-PR du 13 septembre 2010 précitée.

II - LES AMENAGEMENTS DE LA FISCALITE INTERNE DE DROIT COMMUN

7.- Les nouvelles dispositions fiscales en 2011 ont pour ambition le maintien de l’économie dans un cycle de croissance soutenue. Pour ce faire, les pouvoirs publics pensent avoir élargit l’assiette fiscale, sécurisé les recettes, rationalisé les régimes fiscaux incitatifs et simplifié les procédures dans l’optique de l’amélioration du climat des affaires. Nos commentaires s’articulerons autour des thématiques suivantes : l’impôt sur le revenu, la taxe sur la valeur ajoutée et les droits d’accises, les autres impôts, les procédures fiscales.

A - L’impôt sur le revenu

8.- Nous abordons ici autant l’impôt sur le revenu des personnes physiques que l’impôt sur les sociétés.

1 - L’impôt sur le revenu des personnes physiques (IRPP)

9.- Précision du régime fiscal des personnels des organisations internationales, des missions diplomatiques et consulaires.- La Loi de Finances pour l’exercice 2011 précise le régime des immunités fiscales accordées aux membres des missions diplomatiques des organisations internationales et consulaires. Ainsi, seuls les agents ayant le statut de diplomate sont affranchis de l’IRPP. Il s’agit :

- Du chef de mission, des consuls,  des agents diplomatiques ou consulaires titulaires d’une carte diplomatique délivrée par le Ministère des relations extérieures ; Pour ce cas précis et suivant la loi, le bénéfice de ces franchises est conditionné par le principe de réciprocité. Ce principe suppose que ne devraient bénéficier de ces franchises que les seuls agents diplomatiques ressortissants des pays accrédités au Cameroun et qui consentent des avantages analogues en faveur des missions diplomatiques et postes consulaires camerounais qui y seraient établis.

- Des membres du personnel des organisations internationales ayant le statut diplomatique dans la mesure où la convention d’établissement ou l’accord de siège de ces organisations prévoit explicitement cette franchise. Dans ce cas, la loi n’a pas prévu le principe de réciprocité, contrairement à ce qui se dégage de la circulaire n° 0005 /MINFI/DGI/LC/L du 31 décembre 2010 précisant les modalités d’application des dispositions fiscales de la Loi de Finances pour l’exercice 2011.

- Des personnels techniques et administratifs des missions diplomatiques et organismes assimilés, dès lors qu’il est établi qu’ils sont soumis à l’impôt sur le revenu dans leur pays d’origine. Normalement, il leur appartient d’en apporter la preuve.

Les personnels des missions diplomatiques et des organisations internationales recrutés localement ou non et n’ayant pas le statut de diplomate demeurent assujettis de plein droit à l’IRPP. Ces derniers sont ainsi tenus de souscrire leur déclaration de l’IRPP au  plus tard le 15 mars de chaque année, auprès du centre des impôts territorialement compétent, que cet impôt ait été ou non retenu à la source par leur employeur.

10.- Déclaration et acquittement direct de l’IRPP par les personnes physiques.- L’IRPP est normalement retenu à la source, puis reversé par l’employeur au plus tard le 15 du mois suivant, à la Recette des Impôts du siège de l’établissement de l’employeur. Mais il peut arriver que pour une raison quelconque, cet impôt ne soit ni retenu ni déclaré par l’employeur. Désormais, les revenus n’ayant pas fait l’objet desdites retenues doivent être déclarés et l’impôt acquitté au plus tard le 15 mars de chaque année, pour l’année écoulée, auprès du Centre des Impôts de rattachement sur la base d’un imprimé fourni par l’administration fiscale.

B - L’impôt sur les sociétés

11.- Imposition de plein droit à l’IS des établissements de micro finance.- A compter du 1er janvier 2011, toute entreprise qui se livre à l’exercice des opérations de crédit ou de collecte de l’épargne et offre des services financiers, quelle que soit sa nature, est soumise à l’impôt sur les sociétés et est de ce fait astreinte aux obligations fiscales et comptables y relatives, conformément au droit comptable OHADA et aux règlements de la COBAC. Auparavant les établissements de micro finance relevaient du régime de la transparence fiscale en raison de leur statut, et n’étaient pas soumis à la tenue d’une comptabilité régulière. 

12.- Institution de la non déductibilité des charges de valeur égale ou supérieure à un million F CFA payées en espèces.- A compter du 1er janvier 2011, la déductibilité des charges est désormais subordonnée, non seulement aux conditions classiques édictées à l’article 7 du Code Général des Impôts, mais également aux modes de paiement utilisés. Ainsi, sont seules désormais déductibles du résultat imposable :

- les charges de montant supérieur ou égal à un million FCFA réglées par virement, par chèque ou par tout autre procédé électronique excluant l’utilisation des espèces ;

- les charges de montant inférieur à un million FCFA réglées par virement, par chèque ou par tout autre procédé électronique ;

- les charges de montant inférieur à un million FCFA réglées en espèces.

Certains contribuables pourraient être tentés de fractionner leurs paiements afin de se situer toujours en dessous du seuil de déductibilité admis. Ce serait peine perdue, la circulaire n° 0005 /MINFI/DGI/LC/L du 31 décembre 2010 précitée ayant envisagé et rejeté ces cas. Par contre, ladite circulaire semble outrepasser ses pouvoirs en ce qui concerne les contrats à exécution successive. Pour ces derniers, la circulaire dispose en effet que la limite de 1 000 000 F CFA s’apprécie sur le montant global annuel de la charge telle que passée en comptabilité au titre de l’exercice de rattachement. Or les contrats à exécution successive prévoient également des paiements successifs, à des conditions prédéterminées, sans rapport avec les tentatives de fractionnement évoquées plus haut. La loi devrait être plus explicite dans ce cas.

13.- Restauration de la retenue à la source de l’acompte d’Impôt sur le Revenu (IR).- Dans nos commentaires et observations sur l’examen de la politique fiscale (hors pétrole) du Cameroun par le FMI de mars 2006, nous avions combattu l’idée d’abandonner la retenue à la source, préconisée par le FMI. Notre point de vue est qu’elle pourrait produire de meilleurs résultats, si elle est revue et améliorée. Notamment, les opérateurs chargés d’opérer ces retenues à la source devraient être davantage filtrées, pour en éliminer les brebis galeuses. Un effort avait été fait dans ce sens avec l’arrêté n° 06/CF/MINEFI/DGI du 27 décembre 2006, réduisant à 28 le nombre des entreprises tenues d’opérer la retenue à la source de la TVA et de l’acompte de l’impôt sur le revenu au titre de l’exercice 2007. Mais avec la Loi de Finances pour l’exercice 2008, la retenue à la source a été quasiment supprimée. Elle était réservée aux seuls comptables publics et assimilés lors du règlement des factures payées sur le budget de l’Etat, des collectivités territoriales décentralisées, des établissements publics administratifs. Cette situation a prévalue jusqu’en 2009. La Loi de Finances pour l’exercice 2010 a consacré l’Etat comme seule personne morale habilitée à retenir les impôts à la source. Les collectivités territoriales décentralisées et les établissements publics administratifs n’avaient plus cette prérogative. Ceci faisait sans doute suite à la décentralisation en-cours, et à la mise en place d’une fiscalité locale. Cette mesure avait été entreprise sans tenir compte de l’environnement socio-culturel. De nombreux opérateurs ne sont en effet pas enclins à déclarer spontanément leurs impôts, et cela s’est ressentit dans les recettes fiscales. C’est pourquoi à compter du 1er janvier 2011, la retenue à la source de l’acompte d’impôt sur le revenu est de nouveau étendue aux collectivités territoriales décentralisées, aux établissements publics administratifs, aux sociétés à capital public et à certaines entreprises habilitées du secteur privé. L’arrête n° 004/MINFI/DGI du 13 janvier 2011 a ainsi donné la liste des 51 sociétés privées, 14 sociétés d’économie mixte, et 24 sociétés a capital public tenues d’opérer la retenue a la source de la taxe sur la valeur ajoutée et de l’acompte de l’impôt sur le revenu au titre de l’exercice 2011. La mesure redémarre ainsi avec 89 entreprises au total, chargée d’opérer la retenue à la source. Cette liste contient de nombreuses entreprises que nous avions qualifiées de brebis galeuses, qui retiendront l’impôt sans le reverser à l’Etat. Le taux de l’acompte d’IR ou d’IS est de 1,1 % du chiffre d’affaires des contribuables du régime du réel et du régime simplifié, et de 1,65 % du chiffre d’affaires des entreprises relevant du régime de base (sauf en ce qui concerne les honoraires et commissions présentés au n° 15 ci-dessous).

14.- Relèvement du taux de la retenue sur les loyers et exclusion des entreprises relevant des unités de gestion spécialisées du champ desdites retenues.- A partir du 1er janvier 2011, les loyers versés par l’Etat, les établissements publics administratifs, les personnes morales et les entreprises individuelles soumises au régime du réel et au régime simplifié, devront faire l’objet d’une retenue à la source au taux de 10%. Le taux appliqué jusque-là était de 5 %. Cependant pour la transition de ce nouveau taux, une distinction doit être faite selon qu’on applique la comptabilité en recettes et dépenses ou la comptabilité des engagements. Dans le premier cas (comptabilité en recettes et dépenses), les loyers dus avant janvier 2011 mais payés à partir du 1er janvier 2011 font l’objet d’une retenue à la source au taux de 10 % ; ce sera le cas pour l’Etat, ses démembrements et les établissements publics administratifs. Dans le second cas (comptabilité des engagements), les loyers dus avant janvier 2011 mais payés à partir du 1er janvier 2011 font l’objet d’une retenue à la source au taux de 5 %. Seuls les loyers dus à partir du 1er janvier subissent une retenue à la source au taux de 10 %. Ce sera le cas des personnes physiques ou morales privées relevant du régime du réel ou du régime simplifié d’imposition.

15.- Instauration d’une retenue de 5 % sur certaines rémunérations versées aux personnes physiques ou morales domiciliées au Cameroun.- Les rémunérations des prestations facturées à partir du 1er janvier 2011 par des personnes physiques ou morales domiciliées au Cameroun, devront subir une retenue de 5 % majorée de 10 % au titre des Centimes Additionnels Communaux (CAC). Ces prestations s’entendent des :

- Honoraires versés à tous les professionnels libéraux à l’instar des avocats, huissiers, notaires, consultants, experts, conseils, architectes, médecins, commissaires aux avaries, et assimilés.

- Commissions versées aux intermédiaires et autres démarcheurs à l’exception des mandataires ou agents commerciaux non-salariés soumis à la retenue à la source d’après le barème de l’Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques, et des bénéficiaires de rémunérations dans le cadre de la vente directe par réseau assujettis à la retenue à la source au taux libératoire de 7%.

- Rémunérations et émoluments versés aux magistrats, greffiers, huissiers, et autres auxiliaires de justice.

Suivant la circulaire du 31 décembre 2010, l’assiette de la retenue est constituée de la somme globale et intégrale rémunérant la prestation, y compris les dépenses engagées pour le compte de leurs clients. L’incorporation des dépenses engagées pour le comptes des clients dans l’assiette se justifie par le fait que ces dépenses leurs sont remboursées ; ce remboursement devrait rentrer dans leur comptabilité sous la forme d’un produit.

Au sens de la loi, sont habilités à opérer cette retenue à la source l’Etat, les collectivités territoriales décentralisées, les établissements publics administratifs, les sociétés partiellement ou entièrement à capital public et les entreprises privées. Cependant, on remarque que la circulaire du 31 décembre 2010 précitée tend à exclure de cette habilitation, sans raison déclarée, les entreprises privées ne relevant ni des CIME ni de la DGE. Les sommes ainsi retenues doivent être reversées à la caisse de la structure fiscale de rattachement, au plus tard le 15 du mois suivant celui au cours duquel est intervenue ladite retenue, contre délivrance d’une quittance.

16.- Exonération de l’Impôt sur les Sociétés des intérêts des obligations de l’Etat et des collectivités territoriales décentralisées, et des plus-values réalisées sur le marché boursier.- A compter du 1er janvier 2011, les intérêts des obligations de l’Etat, des collectivités territoriales décentralisées et les plus-values nettes réalisées par les personnes physiques ou morales sur le marché boursier du Cameroun bénéficient de l’exonération de l’Impôt sur les sociétés (IS), de l’Impôt sur le revenu des capitaux mobiliers (IRCM), ou de tout autre prélèvement de même nature. En principe, les intérêts échus avant 2011 ne sont pas concernés par cette mesure.

17.- Révision du seuil d’adhésion aux Centres de Gestion Agrées (CGA) et de leurs avantages fiscaux.- La Loi de Finances pour l’exercice 2011 a réduit le seuil d’adhésion aux CGA, qui passe de 250 millions FCFA à 100 millions FCFA. Ainsi, à compter du 1er janvier 2011, ne pourront plus adhérer aux CGA que les personnes physiques ou morales réalisant un chiffre d’affaires inférieur ou égal à 100 millions FCFA. Parallèlement, l’abattement qui était accordé sur leur bénéfice fiscal est relevé de 25 % à 50 %. Ce relèvement sera effectif avec les Déclarations Statistiques et Fiscales à déposer à partir du 1er janvier 2011.

B – La Taxe sur la Valeur Ajoutée (TVA) et les Droits d’Accises

18.- Imposition à la TVA de toutes les opérations immobilières réalisées par les professionnels de l’immobilier.- La Loi de Finances pour l’exercice 2010 assujettis à la TVA les opérations immobilières de toute nature réalisées par les professionnels de l’immobilier. Elle précise en même temps la notion de professionnel de l’immobilier. Sont ainsi considéré comme professionnel de l’immobilier :

- Les promoteurs institutionnels, à l’instar de la SIC, la MAETUR, la MAGZI.

- Les personnes agréées à la profession de promoteur immobilier dans les conditions fixées par la législation en vigueur.

- Les personnes qui se livrent habituellement à des opérations d’intermédiation pour l’achat ou la vente d’immeubles ou de fonds de commerce, d’actions ou parts de sociétés immobilières.

- Les personnes qui procèdent habituellement à l’achat en leur nom, d’immeubles ou de fonds de commerce, d’actions ou parts de sociétés immobilières, en vue de la revente.

- Les personnes qui se livrent habituellement au lotissement et à la vente, après exécution des travaux d’aménagement et de viabilité de terrains acquis à titre onéreux.

- Les personnes qui se livrent habituellement à la mise en location des établissements commerciaux ou industriels munis du mobilier et du matériel nécessaires à leur exploitation, que la location comprenne ou non tout ou partie des éléments incorporels du fonds de commerce ou d’industrie.

En bref, que l’on soit agrée ou non, les opérations immobilières que l’on réalise sont soumises à la TVA dès lors qu’elles revêtent un caractère habituel, répétitif ou récurrent